Упаковка
| Время | Вопрос конференции |
| 21.04.09 в 06:15 | Уволенному работнику был произведен полный расчет. Через 1,5 месяца он был восстановлен решением суда, по которому учреждение должно выплатить работнику компенсацию за время вынужденного прогула. Размер расчета, произведенного с работником превышает сумму компенсации. Подскажите, пожалуйста, как нам правильно удержать с работника разницу и оформить все документально. |
|
Ответ: Согласно ст. 234 ТК РФ работодатель обязан возместить работнику не полученный им заработок во всех случаях незаконного лишения его возможности трудиться. Такая обязанность, в частности, наступает, если заработок не получен в результате незаконного увольнения сотрудника или перевода на другую работу. Оплата вынужденного прогула уменьшает облагаемую базу по налогу на прибыль. При этом она входит в расходы по оплате труда (пп. 14 п. 1 ст. 255 НК РФ). Вопрос об обложении данных выплат ЕСН и НДФЛ также можно считать решенным: налоговые органы и многие арбитражные суды признают их объектом налогообложения. Для обоснования этой позиции используются следующие аргументы. В соответствии с Письмами Минфина России от 11.04.2005 N 03-05-01-04/95, от 22.06.2005 N 03-05-01-05/97, от 20.03.2007 N 03-04-07-02/9 выплата полежит налогообложению, поскольку она прямо не поименована в закрытых перечнях компенсационных выплат, приведенных в ст. ст. 217 и 238 НК РФ. Данный довод выглядит вполне убедительным. Однако не стоит забывать, что в 2006 г. был принят ряд Постановлений Президиума ВАС РФ (от 04.04.2006 N 14118/05, 13692/05 и др.), признавших не подлежащими обложению ЕСН выплаты иностранной валюты членам экипажей судов взамен суточных, которые формально не могут быть отнесены ни к одному из приведенных в пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ видов выплат, но по своей сути направлены на компенсацию расходов работников. В других правоприменительных актах, например Постановлениях ФАС Московского округа от 04.05.2007 N КА-А40/3164-07, ФАС Волго-Вятского округа от 10.08.2007 N А29-9417/2006а, обоснование начисления НДФЛ и ЕСН происходит посредством анализа понятия "компенсационные выплаты". При этом используются доводы, приведенные в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 в отношении компенсаций (доплат) за вредные условия труда: по смыслу абз. 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН компенсации, т.е. денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей, предусмотренные ст. 164 ТК РФ; в отличие от них компенсации (надбавки и доплаты), определенные ст. 129 ТК РФ, не охватываются указанной нормой НК РФ и в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ образуют объект обложения ЕСН; из приведенных норм следует, что выплаты за время вынужденного прогула являются заработной платой работников и не охватываются нормой, предусмотренной в абз. 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, поэтому подлежат обложению ЕСН. По мнению автора, указанные выводы ВАС РФ в отношении оплаты вынужденного прогула неприменимы. Во-первых, заработной платой работников оплата времени прогула не является, поскольку производится за тот период, когда трудовые обязанности не исполнялись. Во-вторых, перечни, приведенные в ст. ст. 217 и 238 НК РФ, включают ряд выплат, которые не подпадают под определение ст. 164 ТК РФ (например, выплаты при увольнении). Одновременно и ТК РФ именует компенсациями множество видов выплат, не соответствующих этому определению. Кроме того, в одном из более поздних судебных актов, а именно в Постановлении Президиума ВАС РФ от 04.04.2006 N 12992/05, отмечено, что компенсационные выплаты, указанные в ст. 238 НК РФ, не ограничиваются только теми выплатами, о которых говорится в ст. 164 ТК РФ, и оснований для исключения из перечня, приведенного в ст. 238 НК РФ, компенсационных выплат, предусмотренных ст. 129 ТК РФ, не имеется. В Постановлении ВАС РФ от 24.07.2007 N 4419/07 признаны соответствующими критериям п. 3 ст. 238 НК РФ компенсационные выплаты в виде доплат за вредные условия труда, произведенные на основании ст. 219 ТК РФ. Таким образом, судам предписано оценивать принадлежность выплат к необлагаемым исходя из их правовой природы и экономического назначения. Между тем системный анализ показывает, что оплата вынужденного прогула по своему характеру гораздо ближе к компенсации, нежели к заработной плате: ст. 234 ТК РФ признает данную выплату видом материальной ответственности работодателя, призванной возместить работнику не полученный вследствие неправомерных действий работодателя заработок. Статья 394 ТК РФ (ч. 3) прямо называет этот вид выплат компенсацией. Аналогичную природу имеет возмещение вреда, причиненного здоровью работника, в виде выплаты ему неполученного дохода (ст. 1085 ГК РФ), которая однозначно отнесена налоговым законодательством к компенсационным и не облагается ЕСН и НДФЛ; норм, позволяющих считать выплату какой-либо частью системы оплаты труда, трудовое законодательство не содержит. Более того, она по определению носит характер чрезвычайный, внесистемный и связана с нарушением работодателем трудовых отношений, вызвавшим для работника определенные материальные лишения. Имеются и отдельные решения арбитражных судов, признающие правомерное освобождение от ЕСН оплаты вынужденного прогула (например, Постановление ФАС Центрального округа от 19.05.2005 N А54-4036/04-С18). Учитывая указанные противоречия трудового и налогового законодательства, не исключено, что в случае рассмотрения вопроса высшими судебными инстанциями подход к налогообложению рассматриваемых выплат изменится. Если восстанавливается работник, которому выплачено выходное пособие В Письме Минфина России от 25.06.2007 N 03-04-06-01/199 разъясняется ситуация, когда восстановленному в должности по решению суда работнику выплачивалось выходное пособие и сохранялся средний заработок на период трудоустройства (согласно ст. 178 ТК РФ). В нем указано, что, поскольку судом увольнение работника было признано незаконным и он восстановлен в ранее занимаемой должности, суммы, выплаченные ранее в связи с увольнением на период трудоустройства, не могут рассматриваться в качестве компенсационных выплат, связанных с увольнением. Следовательно, оснований для освобождения их от налогообложения в соответствии со ст. ст. 217 и 238 НК РФ не имеется. При этом какой-либо попытки разобраться с природой выплат, переставших быть компенсациями, в Письме не предпринимается. Организация, которой адресовано разъяснение, считает, что выплаты переквалифицированы судом и должны теперь рассматриваться в качестве оплаты вынужденного прогула. К такому выводу работодатель пришел вследствие того, что, восстанавливая работника, суд ему в удовлетворении денежных требований отказал, сославшись на то, что сумма выплат, полученных работником при увольнении, превышает ту, которая полагается ему при восстановлении. Исходя из этого организацию интересует, в каком периоде считать подлежащими уплате НДФЛ и ЕСН и вносить ли изменения в декларации (отчеты). Суд в данном случае руководствовался указанием высшей инстанции. Согласно п. 62 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации" при взыскании среднего заработка в пользу работника, восстановленного на прежней работе, или в случае признания его увольнения незаконным выплаченное ему выходное пособие подлежит зачету. Очевидно, что зачет может иметь место лишь при наличии встречных обязательств. В данном случае возникшая у работодателя обязанность оплатить вынужденный прогул прекращается за счет погашения обязанности работника вернуть суммы, выплаченные при незаконном увольнении. Переквалификации, т.е. изменения правовой природы выплат задним числом, при этом не происходит. Между тем в рассматриваемом Письме исходя именно из этого налогоплательщику предлагается подать уточненный расчет (декларацию) по ЕСН за отчетный (налоговый) период, "в котором производится перерасчет сумм налога на основании решения суда". Учитывая условия запроса налогоплательщика (увольнение произошло в 2006 г., восстановление - в феврале 2007 г.), вести речь об исправлении можно только в отношении отчетности периода увольнения. По мнению автора, согласно ст. 242 НК РФ датой осуществления выплат в пользу работника признается день их начисления, а начисление оплаты вынужденного прогула происходит не ранее признания увольнения незаконным, таким образом, именно в этом периоде выплата должна быть включена в налоговую базу по ЕСН. Кроме того, момент начисления выплаты имеет значение при определении момента признания расходов для целей исчисления налога на прибыль. При признании увольнения незаконным у налогоплательщика возникает обязанность скорректировать налоговую базу, уменьшив сумму расходов на произведенные при увольнении выплаты. В том периоде, когда эти выплаты будут зачтены в счет оплаты вынужденного прогула, расходы можно будет вновь признать в налоговом учете (согласно пп. 14 п. 1 ст. 255 НК РФ). В отношении же НДФЛ в Письме со ссылкой на отсутствие обязанности налогового агента производить удержание налога за пределами налогового периода, к которому относится выплата, предлагается работодателю сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог. Такое разъяснение, хотя оно логически и небезупречно, не нарушает прав организации и может применяться, когда увольнение и восстановление работника произошли в разных налоговых периодах. Если эти события имели место в течение одного года, то в силу п. 2 ст. 231 НК РФ обязанность налогового агента для организации сохраняется, и налог должен быть удержан из иных выплат, которые организация произведет до конца года (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ). Если при рассмотрении трудового спора работник не предъявляет требований об оплате вынужденного прогула, то зачета выплаченных при увольнении сумм не происходит. В этом случае связь выплаченных при увольнении сумм с трудовым договором и трудовым законодательством отсутствует, организация не имеет возможность уменьшить на эти суммы налогооблагаемую прибыль, так как расходы уже не будут соответствовать критериям ст. 255 НК РФ. При этом согласно п. 3 ст. 236 НК РФ налогоплательщик вправе не облагать выплаты ЕСН. Во избежание возникновения налогового спора организация может произвести зачет самостоятельно, издав приказ об оплате работнику вынужденного прогула с указанием, что в счет этой выплаты погашается обязанность по возврату сумм, выплаченных работнику при увольнении. Прочие выплаты при восстановлении В силу ст. 394 ТК РФ помимо оплаты вынужденного прогула суд вправе обязать работодателя компенсировать сотруднику вызванный незаконным увольнением моральный вред. Также на работодателя может быть возложена обязанность возместить судебные расходы, понесенные восстановленным работником (ст. 98 ГПК РФ). Как разъясняется в Письмах Минфина России от 10.04.2006 N 03-05-01-05/53, ФНС России от 04.04.2006 N 04-1-04/190, компенсация морального вреда не подлежит обложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. От обложения ЕСН эта выплата освобождается, поскольку она не связана с оплатой по трудовому договору (Письмо Минфина России от 24.01.2007 N 03-04-06-02/6). Тем же Письмом утверждается неправомерность признания выплаченной работодателем по решению суда компенсации морального вреда в составе расходов, уменьшающих прибыль. Однако в арбитражной практике существует и противоположная точка зрения по данному вопросу, которая представляется более обоснованной. Так, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2428/2007(33555-А27-15), проанализировав положения п. 1 ст. 252, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ во взаимосвязи с представленными в материалы дела документами, суд пришел к выводу о том, что произведенные налогоплательщиком выплаты компенсации морального вреда являются расходами на возмещение причиненного ущерба. При этом довод налогового органа о том, что данные выплаты не связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, был отклонен, поскольку выплата суммы морального вреда является обязанностью общества на основании вступившего в законную силу решения суда. При рассмотрении судом дела о незаконном увольнении работника с работодателя могут быть также взысканы судебные издержки (оплата услуг представителя работника, на производство экспертиз, вызов свидетелей, почтовые расходы и т.п.). Так как работник при рассмотрении трудовых споров освобожден от судебных расходов (ст. 393 ТК РФ), данные расходы финансируются за счет средств бюджета по распоряжению суда. Согласно ст. 103 ГПК РФ издержки, понесенные судом в связи с рассмотрением дела, и государственная пошлина, от уплаты которой истец был освобожден, взыскиваются с ответчика, не освобожденного от уплаты судебных расходов, в федеральный бюджет пропорционально удовлетворенной части исковых требований. В соответствии с Письмом Минфина России от 30.03.2005 N 03-03-01-02/100 в случае, когда организация является ответчиком по спору с работником и возмещает судебные издержки, данные расходы не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ и налогооблагаемую базу не уменьшают. Однако, по мнению автора, такое разъяснение не является обоснованным, поскольку пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ предусматривает право организации уменьшать прибыль на суммы судебных расходов и арбитражных сборов вне зависимости от процессуальной роли налогоплательщика и предмета спора. |
|
